Infirmier libéral : la CAA de Toulouse reconnaît la déductibilité des frais de défense liés à un contrôle CPAM

Les faits du litige fiscal

M. A…, infirmier libéral, exerce une activité imposable à l’impôt sur le revenu dans la catégorie des bénéfices non commerciaux (BNC). À la suite d’une vérification de comptabilité portant sur les années 2018 et 2019, l’administration fiscale a remis en cause la déductibilité de plusieurs dépenses comptabilisées par le contribuable.

Le redressement concernait principalement des sommes que l’infirmier avait comptabilisées en charges, correspondant à :

• Des dommages et intérêts versés aux CPAM de Vaucluse (15 753 euros) et du Gard (36 720 euros) à la suite d’une condamnation pénale pour déclarations mensongères
• Des frais d’avocat engagés dans le cadre de diverses procédures judiciaires
• Un indu de 10 829 euros réclamé par la CPAM des Bouches-du-Rhône au titre d’indemnités kilométriques

Le contribuable avait contesté ces redressements devant le tribunal administratif de Nîmes, qui avait rejeté l’intégralité de sa demande par un jugement du 10 juillet 2024. Il a interjeté appel devant la Cour administrative d’appel de Toulouse.

Le cœur du débat juridique : qu’est-ce qu’une charge « nécessitée par l’exercice de la profession » ?

L’enjeu central de ce litige réside dans l’interprétation de l’article 93 du Code général des impôts, qui définit le bénéfice imposable des professions libérales :

Article 93, 1 du CGI : « Le bénéfice à retenir dans les bases de l’impôt sur le revenu est constitué par l’excédent des recettes totales sur les dépenses nécessitées par l’exercice de la profession. »

La jurisprudence a précisé cette notion : les pertes subies constituent des dépenses déductibles sauf si elles ne correspondent pas à un risque lié à l’exercice normal de la profession.

L’administration fiscale estimait que l’ensemble des frais litigieux ne pouvaient être déduits, considérant qu’ils résultaient de manquements professionnels du contribuable et non de l’exercice normal de son activité.

La décision de la Cour : une distinction fondamentale selon la nature des procédures

La Cour administrative d’appel de Toulouse opère une distinction essentielle entre les différentes procédures dans lesquelles le contribuable était impliqué.

Les frais liés à la condamnation pénale : non déductibles

Concernant les sommes versées aux CPAM de Vaucluse et du Gard, la Cour confirme la position de l’administration. Le contribuable avait été condamné pénalement par la cour d’appel de Nîmes le 22 février 2018 pour « déclarations mensongères en vue d’obtenir des avantages indus ».

La Cour juge que :

« Les dépenses d’honoraires exposés lors de ce litige à l’issue duquel les manquements de M. A… à ses obligations ont été reconnus ne constituent pas des dépenses nécessitées par l’exercice normal de la profession au sens du 1 de l’article 93 du code général des impôts, dès lors qu’elles ne correspondent pas à un risque lié à l’exercice normal de la profession d’infirmier libéral. »

En d’autres termes, les frais de défense exposés dans une procédure révélant des fautes intentionnelles du professionnel ne sont pas déductibles.

Les frais liés au contentieux CPAM annulé : déductibles

La situation est radicalement différente concernant le litige relatif à l’indu de 10 829 euros réclamé par la CPAM des Bouches-du-Rhône.

Le tribunal des affaires de sécurité sociale avait initialement condamné le contribuable au remboursement de cet indu. Mais la cour d’appel d’Aix-en-Provence a annulé ce jugement le 24 avril 2019, au motif que la CPAM n’avait pas produit le détail des facturations permettant d’apprécier la réalité des manquements reprochés, en violation de l’article R. 133-9-1 du code de la sécurité sociale.

La Cour administrative d’appel de Toulouse en tire les conséquences :

« Alors que les rectifications correspondant à l’indu perçu font suite à un contrôle de la caisse auquel un professionnel libéral de santé est normalement sujet, M. A…, dont les manquements ont été regardés comme non établis, justifie, dans les circonstances de l’espèce, que les honoraires dont il s’est acquitté pour ces instances correspondent à un risque lié à l’exercice normal de la profession. »

Les honoraires d’avocat engagés pour se défendre contre une demande d’indu injustifiée de la CPAM sont donc déductibles du bénéfice non commercial.

L’enseignement pour le contribuable

Le rejet de la contestation de la majoration de 40%

Le contribuable contestait également l’application de la majoration de 40% pour dépôt tardif prévue à l’article 1728 du CGI, invoquant des difficultés personnelles et familiales.

La Cour rejette ce moyen de façon lapidaire :

« Cette circonstance est dépourvue d’effet dès lors que la majoration est indépendante du caractère intentionnel du manquement reproché au contribuable. »

Cette position rappelle une constante de la jurisprudence fiscale : les pénalités pour retard sont objectives et ne tiennent pas compte des circonstances personnelles du contribuable. Seule une demande de remise gracieuse auprès de l’administration peut, le cas échéant, permettre d’obtenir une atténuation.

Les implications pratiques

Pour les professionnels de santé libéraux

Cette décision apporte des clarifications bienvenues sur la déductibilité des frais de défense dans un contexte où les contrôles des CPAM se multiplient.

Peuvent être déduits les honoraires d’avocat engagés pour :

• Contester une notification d’indu de la CPAM
• Se défendre devant le tribunal judiciaire (ex-TASS) ou la cour d’appel
• Obtenir l’annulation d’une sanction conventionnelle

Ne peuvent pas être déduits les frais relatifs à :

• Une procédure pénale sanctionnant des fraudes avérées
• Une action disciplinaire aboutissant à une sanction pour faute
• Des dommages et intérêts versés en réparation d’actes intentionnels

La stratégie contentieuse à adopter

Cette affaire illustre l’importance d’une défense active et coordonnée sur plusieurs fronts :

1. Devant les juridictions sociales : Contester systématiquement les demandes d’indu mal fondées, car l’issue de cette procédure conditionne le traitement fiscal

2. Devant l’administration fiscale : Ne pas hésiter à demander le dégrèvement des impositions correspondant aux frais de défense, en produisant les décisions judiciaires favorables

3. Devant le juge de l’impôt : Faire valoir que les contrôles CPAM constituent un risque normal de l’exercice professionnel

Le cas de M. A… démontre qu’une persévérance contentieuse peut porter ses fruits : entre le dégrèvement de 32 148 euros obtenu en cours d’instance et la décharge supplémentaire accordée par la Cour, le contribuable a obtenu une réduction très significative de sa dette fiscale.

L’importance de la comptabilisation

Les professionnels libéraux doivent veiller à une comptabilisation rigoureuse de leurs frais de défense, en distinguant clairement :

• Les honoraires liés à chaque procédure
• Les montants effectivement réglés et leur date de paiement
• La nature du litige ayant généré ces frais

Cette traçabilité sera déterminante en cas de contrôle fiscal pour justifier du caractère déductible des charges.