Les faits du litige fiscal
M. A. a acquis le 20 janvier 2018 une maison d’habitation située à Saint-Geniès-de-Fontedit dans l’Hérault, composée de deux étages sur rez-de-chaussée. La matrice cadastrale établie avant les travaux décrivait le bien comme une maison d’habitation d’une surface habitable de 75 m², dotée de deux chambres, d’une salle à manger, d’une cuisine et d’un grenier. Ces pièces se situaient dans la partie droite de la maison, la partie gauche étant constituée d’un simple vide sur rez-de-chaussée.
Le contribuable a entrepris d’importants travaux de rénovation et a déduit les dépenses correspondantes de ses revenus fonciers au titre des années 2018 et 2019. À la suite d’un contrôle sur pièces, l’administration fiscale a remis en cause la déductibilité de ces travaux, considérant qu’ils constituaient des travaux de reconstruction ou d’agrandissement non déductibles au sens de l’article 31 du Code général des impôts.
M. A. sollicitait la déduction de sommes considérables : 46 791 euros au titre de 2018 et 129 212 euros au titre de 2019. Après le rejet de sa demande par le tribunal administratif de Montpellier le 17 juin 2024, il a interjeté appel devant la Cour administrative d’appel de Toulouse.
Le cadre juridique de la déduction des travaux
La Cour rappelle le régime applicable en matière de déduction des dépenses de travaux des revenus fonciers, fondé sur les articles 28 et 31 du Code général des impôts :
« I. Les charges de la propriété déductibles pour la détermination du revenu net comprennent : 1° Pour les propriétés urbaines : a) Les dépenses de réparation et d’entretien effectivement supportées par le propriétaire ; b) Les dépenses d’amélioration afférentes aux locaux d’habitation, à l’exclusion des frais correspondant à des travaux de construction, de reconstruction ou d’agrandissement (…) » - Article 31 du CGI
La jurisprudence a précisé la portée de ces notions :
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Les travaux de reconstruction sont ceux qui comportent la création de nouveaux locaux d’habitation ou qui apportent une modification importante au gros œuvre, ainsi que les travaux d’aménagement interne qui, par leur importance, équivalent à des travaux de reconstruction
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Les travaux d’agrandissement sont ceux qui ont pour effet d’accroître le volume ou la surface habitable des locaux existants
Point crucial : lorsque des travaux déductibles sont effectués dans la même opération que des travaux non déductibles, les dépenses ne sont déductibles que si les différents travaux sont dissociables.
L’analyse de la Cour : une distinction travail par travail
Les travaux qualifiés de reconstruction ou d’agrandissement
La Cour constate d’abord que les travaux réalisés ont affecté le gros œuvre : reprise intégrale de la couverture, réfection de tous les planchers avec consolidation et prolongation dans la partie gauche du bâtiment.
La comparaison entre les documents cadastraux est éloquente :
- Avant travaux : surface habitable de 75 m²
- Après travaux : surface habitable de 228 m² (dont 135 m² en partie droite et 93 m² en partie gauche)
La partie gauche, anciennement constituée d’un vide sur rez-de-chaussée, est devenue un espace nouvellement dédié à l’habitation. Ces travaux constituent donc bien des travaux de reconstruction non déductibles.
De même, au second étage de la partie droite, une seconde chambre a été créée. Les photographies produites par le contribuable montrent seulement l’existence, avant travaux, d’un espace non aménagé et non équipé qui ne pouvait être qualifié de chambre. Ces travaux ont donc eu pour effet d’accroître la surface habitable et ne sont pas déductibles.
Les travaux dissociables admis en déduction
Toutefois, la Cour reconnaît que M. A. peut solliciter la déduction des dépenses d’amélioration dissociables engagées dans la partie droite du bâtiment. Le contribuable a produit les factures suivantes :
| Date | Nature des travaux | Montant TTC |
|---|---|---|
| 26 janvier 2019 | Dépose de la cuisine | 165 € |
| Non précisée | Achat de deux blocs-portes | 274,50 € |
| 25 juin 2019 | Isolation, faux-plafond, cloisons (RDC et 1er étage partie droite) | 16 732,44 € |
| 12 juillet 2019 | Travaux de peinture | 1 065 € |
| 31 juillet 2019 | Pose de carrelage et plinthes | 2 606,70 € |
| 12 septembre 2019 | Réfection électricité (1er étage partie droite) | 4 886,80 € |
| 12 septembre 2019 | Pose de faïence et plinthes (1er étage partie droite) | 3 590,20 € |
| 15 octobre 2019 | Cloisons de plâtre (partie droite) | 682 € |
| 7 novembre 2019 | Meubles et accessoires de salle de bain | 1 338,69 € |
| Total | **31 341 € ** |
La décision de la juridiction administrative
La CAA de Toulouse accorde une décharge partielle à M. A. :
- Décharge de la cotisation supplémentaire d’impôt sur le revenu et des prélèvements sociaux au titre de 2019, correspondant à une réduction de la base imposable de 31 341 euros
- Rétablissement dans ses droits au report de son déficit foncier
- Rejet du surplus des conclusions (les travaux de reconstruction/agrandissement restent non déductibles)
La Cour réforme ainsi partiellement le jugement du tribunal administratif de Montpellier.
Il est notable que malgré cette victoire partielle du contribuable, les conclusions tendant au remboursement des frais de justice (2 500 €) sont rejetées, l’État n’étant pas regardé comme la partie « principalement perdante ».
L’enseignement pour le contribuable
- Les travaux créant de nouveaux locaux d'habitation ou affectant le gros œuvre constituent des travaux de reconstruction non déductibles des revenus fonciers
- Les travaux d'amélioration (isolation, peinture, électricité, carrelage) peuvent être déductibles s'ils sont dissociables des travaux de reconstruction
- La documentation précise des travaux (factures détaillées, photos avant/après, localisation exacte) est essentielle pour justifier la dissociabilité
- La comparaison entre la matrice cadastrale avant travaux et la déclaration H2 après travaux peut révéler un agrandissement de surface habitable
- Même en cas de victoire partielle, les frais de justice peuvent rester à la charge du contribuable si l'État n'est pas « principalement perdant »
Les implications pratiques
Pour les propriétaires bailleurs entreprenant des travaux
Cette décision illustre l’importance capitale de la stratégie documentaire avant même d’engager des travaux sur un bien locatif :
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Faites établir un état des lieux précis avant travaux : photographies datées de chaque pièce, mesurage des surfaces habitables, description de l’état du gros œuvre
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Séparez les devis et factures entre les travaux affectant le gros œuvre (non déductibles si création de surface) et les travaux d’amélioration portant sur des espaces déjà habitables
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Localisez précisément chaque intervention sur les factures : la Cour a pu admettre en déduction les travaux portant spécifiquement sur la « partie droite » du bâtiment car ils étaient identifiables
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Conservez la matrice cadastrale avant travaux et comparez-la systématiquement avec la déclaration H2 déposée après travaux
Pour les contribuables en litige avec l’administration
Cette affaire démontre l’intérêt de persévérer en appel même après un rejet en première instance. Le tribunal administratif de Montpellier avait intégralement rejeté la demande, alors que la Cour d’appel a reconnu 31 341 euros de dépenses déductibles.
L’argumentation subsidiaire du contribuable s’est révélée pertinente : plutôt que de défendre la déductibilité de l’ensemble des travaux (position maximaliste), il avait présenté des conclusions alternatives permettant à la Cour de trouver un terrain d’entente juridiquement fondé.
Sur la charge de la preuve
La Cour rappelle qu’il appartient au contribuable de justifier « de la réalité, de la consistance et, par suite, du caractère déductible de ces charges en produisant des pièces justificatives ». Les factures ne suffisent pas toujours : il faut pouvoir démontrer que les travaux portaient sur des espaces déjà habitables avant l’intervention.
En l’espèce, les photographies produites par M. A. se sont retournées contre lui s’agissant du second étage, en révélant un espace « non aménagé et non équipé » qui ne pouvait être qualifié de chambre. Une expertise préalable ou un constat d’huissier avant travaux aurait pu établir différemment la situation.
