Les faits du litige fiscal
L’affaire concerne M. et Mme B., associés de la SARL Sud Conseil Méditerranée, une société exerçant une activité de conseil en publicité ayant opté pour le régime fiscal des sociétés de famille prévu à l’article 8 du Code général des impôts.
À l’issue d’une vérification de comptabilité portant sur la période du 1er janvier 2016 au 31 décembre 2017, l’administration fiscale a constaté des écarts significatifs entre les produits comptabilisés par la société Sud Conseil Méditerranée au titre de prestations facturées à deux sociétés clientes (Ellipse et ADM) et les charges comptabilisées par ces dernières pour les mêmes prestations.
Concrètement, la société Sud Conseil Méditerranée avait comptabilisé des produits pour seulement 171 627 euros correspondant exclusivement aux prestations fournies à la société ADM. De leur côté, les sociétés Ellipse et ADM avaient comptabilisé des charges s’élevant respectivement à 214 967 euros et 758 229 euros, soit un total de près d’un million d’euros.
L’administration a considéré que la différence, soit 801 568 euros, constituait des revenus distribués au sens de l’article 109 du CGI. Elle a ainsi rehaussé le résultat de la société Sud Conseil Méditerranée, portant les rectifications totales à 808 824 euros. Les époux B., détenant une quote-part dans la société, se sont vus notifier un redressement de 384 988 euros au titre de l’année 2017.
Le vice de procédure identifié
La faille dans le raisonnement de l’administration repose sur un défaut de preuve fondamental : l’absence de démonstration de l’appréhension effective des revenus distribués par les associés.
Aux termes de l’article 109 du code général des impôts : “1. Sont considérés comme revenus distribués : (…) 2° Toutes les sommes ou valeurs mises à la disposition des associés, actionnaires ou porteurs de parts et non prélevées sur les bénéfices.”
Pour imposer des revenus distribués sur le fondement du 2° du 1 de l’article 109 du CGI, l’administration doit établir que les sommes ont été effectivement mises à la disposition des associés. Il ne suffit pas de constater un écart comptable entre des factures émises et reçues.
En l’espèce, l’administration s’est bornée à relever :
- L’existence d’une communauté d’associés au sein du groupe comprenant les différentes sociétés ;
- Le défaut de justification des avoirs évoqués par la société Sud Conseil Méditerranée pour expliquer le défaut d’enregistrement d’une partie des factures.
Or, les faits révèlent une réalité bien différente : au cours de l’année 2017, les sociétés Ellipse et ADM ont seulement versé à la société Sud Conseil Méditerranée des montants respectifs de 70 000 euros et 46 850 euros. L’administration n’a ni allégué ni établi l’existence d’autres flux financiers entre ces sociétés.
La Cour relève ainsi que le ministre “ne démontre pas que les avantages consentis à la société Sud Conseil Méditerranée par les sociétés Ellipse et ADM correspondraient au montant total des factures qu’elles ont comptabilisées”.
La décision de la juridiction administrative
La Cour administrative d’appel de Marseille procède à une analyse rigoureuse de la charge de la preuve en matière de revenus distribués.
Le principe rappelé
La juridiction rappelle un principe essentiel : “Les avantages consentis à une société de personnes doivent être regardés comme appréhendés par les associés de celle-ci.” Toutefois, encore faut-il démontrer la réalité de ces avantages.
L’application au cas d’espèce
La Cour constate que seule une somme de 70 000 euros versée par la société Ellipse peut être regardée comme effectivement appréhendée par la société Sud Conseil Méditerranée, et donc par ses associés.
Concernant les 46 850 euros versés par la société ADM, la Cour adopte une position favorable au contribuable : “à défaut de démonstration du ministre quant à la nature des sommes versées par la société ADM au cours de l’année 2017, ces sommes ne sauraient être regardées comme un avantage consenti à la société Sud Conseil Méditerranée, dès lors que cette dernière (…) a comptabilisé au titre de l’exercice clos en 2017 et déclaré des produits correspondant aux prestations facturées à la société ADM pour un montant de 171 627 euros*”.
En d’autres termes, les versements de la société ADM ne constituaient que le règlement partiel de factures régulièrement comptabilisées et déclarées, et non des revenus distribués occultes.
La solution retenue
La Cour ordonne la réduction de la base d’imposition en ramenant le montant des revenus distribués de 801 568 euros à 70 000 euros. Elle rejette en revanche la demande de déduction de la TVA acquittée par la société Sud Conseil Méditerranée, considérant que les revenus distribués imposables sur le fondement du 2° du 1 de l’article 109 du CGI correspondent aux sommes effectivement mises à la disposition des associés.
L’État est également condamné à verser 2 000 euros à la contribuable au titre des frais de justice.
L’enseignement pour le contribuable
- En matière de revenus distribués sur le fondement du 2° du 1 de l'article 109 du CGI, l'administration doit prouver l'appréhension effective des sommes par les bénéficiaires
- Un simple écart comptable entre factures émises et charges déduites ne suffit pas à caractériser des revenus distribués
- L'existence d'une communauté d'associés entre sociétés n'établit pas à elle seule la réalité des distributions
- Les flux financiers effectifs (virements, encaissements) constituent la preuve pertinente de l'appréhension des revenus
- Les sommes versées en règlement de factures régulièrement comptabilisées ne peuvent être requalifiées en revenus distribués
Les implications pratiques
Pour les contribuables faisant l’objet d’un redressement
Cette décision offre une ligne de défense solide aux contribuables confrontés à des redressements fondés sur des revenus distribués présumés. Il convient de :
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Exiger la preuve des flux financiers : l’administration ne peut se contenter de présomptions tirées d’écarts comptables. Elle doit démontrer les versements effectifs ou les avantages en nature réellement appréhendés.
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Documenter les règlements reçus : en cas de contrôle, la traçabilité des encaissements permet de distinguer les paiements de factures légitimes des éventuelles distributions occultes.
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Contester la méthode de reconstitution : lorsque l’administration fonde son redressement sur des factures comptabilisées par des tiers sans vérifier les encaissements réels, cette méthode peut être contestée.
Pour les sociétés de personnes
Les associés de sociétés relevant du régime des sociétés de famille (article 8 du CGI) doivent être particulièrement vigilants. Le principe selon lequel les avantages consentis à la société sont réputés appréhendés par les associés peut conduire à des impositions lourdes. Toutefois, cette présomption suppose que l’avantage soit d’abord établi.
Sur le plan procédural
L’arrêt illustre l’intérêt de poursuivre le contentieux en appel même après un rejet en première instance. Le tribunal administratif de Nice avait fait droit à la substitution de base légale demandée par l’administration. La Cour, sans remettre en cause cette substitution, a néanmoins constaté que l’administration ne satisfaisait pas aux exigences probatoires de la nouvelle base légale retenue.
Le contribuable ne doit jamais considérer qu’un jugement défavorable clôt définitivement le débat : l’analyse renouvelée des pièces du dossier en appel peut révéler des failles dans l’argumentation de l’administration que le premier juge n’avait pas identifiées.
