Les faits du litige fiscal
M. A…, ressortissant suisse, a fait l’objet d’un examen contradictoire de sa situation fiscale personnelle (ESFP) portant sur les années 2016, 2017 et 2018. L’administration fiscale, estimant qu’il avait son domicile fiscal en France, a procédé à une taxation d’office en l’absence de dépôt des déclarations de revenus malgré plusieurs mises en demeure.
Le contrôle a révélé de nombreux crédits bancaires dont l’origine n’était pas justifiée. L’administration les a donc imposés dans la catégorie des revenus non dénommés (article 1649 A du CGI pour les comptes étrangers, et revenus d’origine indéterminée pour les autres).
Les redressements portaient notamment sur :
- 148 800 euros de revenus non dénommés au titre de 2016
- 107 000 euros au titre de 2017
- Divers crédits bancaires en 2018, dont un virement de 36 600 euros reçu de M. D… B…
- Une contribution exceptionnelle sur les hauts revenus pour 2018
- Deux amendes de 3 000 euros pour non-déclaration de comptes détenus à l’étranger
Le contribuable contestait à la fois sa qualité de résident fiscal français et l’origine imposable des sommes créditées sur ses comptes.
La question de la résidence fiscale tranchée en défaveur du contribuable
Le critère du lieu de séjour principal
La Cour a d’abord examiné la question fondamentale de la résidence fiscale. M. A… soutenait être résident fiscal suisse, invoquant la présence de son épouse et de ses enfants en Suisse.
Toutefois, la Cour a relevé plusieurs éléments déterminants :
Aux termes de l’article 4 B du code général des impôts : « 1. Sont considérées comme ayant leur domicile fiscal en France au sens de l’article 4 A : a. Les personnes qui ont en France leur foyer ou le lieu de leur séjour principal (…) »
La Cour a constaté que :
- Le contribuable était séparé de son épouse depuis 2010 et ne cohabitait pas avec elle ni leurs enfants
- Il disposait d’une villa à Saint-Laurent-du-Var mise à disposition par une SCI dont il détenait 99% des parts
- Sa nouvelle compagne y avait emménagé en août 2016
- De très nombreuses opérations bancaires attestaient d’une vie courante en France
L’argument des circonstances exceptionnelles rejeté
M. A… invoquait que ses séjours en France étaient uniquement motivés par des rendez-vous médicaux avec un psychiatre à Nice. La Cour a écarté cet argument en relevant que sa présence en France n’était pas uniquement motivée par des raisons médicales, mais par « ses multiples intérêts sur place et par la présence d’une compagne ».
La preuve du remboursement de prêt : la victoire partielle du contribuable
Le renversement de la charge de la preuve en taxation d’office
En matière de taxation d’office, c’est au contribuable qu’incombe la charge de la preuve du caractère exagéré des impositions :
Aux termes de l’article L. 193 du livre des procédures fiscales : « Dans tous les cas où une imposition a été établie d’office la charge de la preuve incombe au contribuable qui demande la décharge ou la réduction de l’imposition ».
Cette règle rendait la tâche du contribuable particulièrement difficile pour justifier l’origine de chaque crédit bancaire.
Le virement de 36 600 euros justifié par un acte notarié
Parmi les nombreux crédits contestés, M. A… a réussi à prouver l’origine d’un seul : le virement de 36 600 euros reçu le 9 juillet 2018 de M. D… B…
La Cour a relevé que le contribuable avait produit :
- Un acte notarié du 30 mai 2016 attestant d’un prêt de 82 600 euros sans intérêt consenti à M. C… B…
- Un courrier de M. C… B… à un avocat, daté du 6 juillet 2018, mentionnant des versements par virement
- Une copie de l’ordre de virement émanant de M. D… B… (le père) avec l’intitulé « soldes prêt »
La Cour a jugé que « ces documents établissent (…) que le virement de 36 600 euros réalisé le 9 juillet 2018 correspond au remboursement du solde du prêt contracté le 30 mai 2016 ».
Les autres justifications rejetées
En revanche, le contribuable n’a pas réussi à justifier l’origine :
- Du virement de 10 000 euros du même jour (autre opération non justifiée)
- Du virement de 45 000 euros du 27 octobre 2017
- Des versements prétendument liés à des pensions d’invalidité suisses
- Des sommes reçues de diverses sociétés (Anytime, Auto1, etc.)
La décision de la juridiction administrative
La CAA de Marseille a rendu une décision partiellement favorable au contribuable :
Article 1er : Non-lieu à statuer à hauteur du dégrèvement de 22 275 euros prononcé en cours d’instance par l’administration
Article 2 : Réduction des bases d’imposition de 36 600 euros dans la catégorie des revenus non dénommés au titre de 2018
Article 3 : Décharge correspondante de l’impôt sur le revenu, des prélèvements sociaux et de la contribution exceptionnelle sur les hauts revenus pour 2018, ainsi que des majorations
Article 4 : Rejet du surplus des conclusions (maintien des autres impositions et des amendes)
La Cour a également rejeté la demande du contribuable tendant à l’octroi de 10 000 euros au titre des frais de justice.
L’enseignement pour le contribuable
- En cas de taxation d'office, la charge de la preuve de l'origine des crédits bancaires incombe entièrement au contribuable
- Un acte notarié de prêt constitue une preuve solide pour justifier qu'un virement correspond à un remboursement non imposable
- Les simples allégations ou documents partiels (captures d'écran, factures sans correspondance de montants) sont insuffisants pour renverser la présomption de revenus imposables
- La résidence fiscale française s'apprécie au regard du lieu de séjour principal effectif, et non des déclarations ou des circonstances invoquées a posteriori
- Les virements depuis des comptes étrangers sont présumés constituer des revenus imposables en application de l'article 1649 A du CGI
Les implications pratiques
Pour les contribuables faisant l’objet d’un ESFP
Cette décision rappelle l’importance cruciale de la conservation des documents justificatifs pour tout mouvement financier significatif :
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Constituer un dossier probant : les actes notariés, contrats de prêt formalisés et ordres de virement mentionnant explicitement l’objet de l’opération sont les preuves les plus efficaces
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Anticiper les contrôles : en cas de prêts familiaux ou entre particuliers, privilégier systématiquement la forme notariée ou au minimum un acte sous seing privé enregistré
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Documenter les opérations internationales : les transferts depuis des comptes étrangers font l’objet d’une vigilance accrue de l’administration et nécessitent des justifications particulièrement solides
Pour les praticiens du contentieux fiscal
L’arrêt confirme plusieurs points de jurisprudence établie :
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La conformité du droit de communication avec l’article 8 de la CEDH a été expressément validée, malgré l’invocation de la décision Ferrieri et Bonassisa de la CEDH du 8 janvier 2026 relative à l’Italie
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Les irrégularités procédurales invoquées (défaut de débat oral, notifications) sont sans incidence lorsque le contribuable relève régulièrement de la procédure de taxation d’office
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L’imposition en Suisse postérieure au contrôle français est « sans incidence sur la détermination du foyer ou du lieu de séjour principal » au sens de l’article 4 B du CGI
Recommandations pratiques
Pour les contribuables ayant des situations patrimoniales complexes ou internationales :
- Déposer les déclarations de revenus dans les délais, même en cas de doute sur la résidence fiscale
- Répondre aux mises en demeure pour éviter la taxation d’office et le renversement de la charge de la preuve
- Formaliser tous les prêts par acte notarié ou enregistré, avec mention claire des modalités de remboursement
- Conserver les justificatifs pendant au moins 10 ans (délai de reprise allongé pour les avoirs étrangers)
En cas de contrôle, l’assistance d’un avocat fiscaliste dès la réception de l’avis d’examen contradictoire permet d’organiser la défense et de préparer les justificatifs nécessaires avant la notification des redressements.
