Les faits du litige fiscal
L’affaire concerne M. B., ancien dirigeant de la société Nobel Connexion, qui a fait l’objet de cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu et de contributions sociales au titre des années 2016 et 2017.
Le litige trouve son origine dans un protocole d’accord transactionnel signé le 29 mars 2016, dans le cadre du licenciement de M. B. de son poste de directeur juridique. Ce protocole prévoyait le versement d’une indemnité totale de 364 404 euros, répartie en trois chèques :
- Deux chèques encaissés en 2016 pour un total de 313 560 euros
- Un chèque de 110 000 euros encaissé le 17 février 2017
L’administration fiscale a considéré que ces sommes constituaient des revenus distribués au sens de l’article 111 c du Code général des impôts, qualifiant le licenciement de fictif et M. B. de dirigeant de fait de la société. Elle a ainsi procédé à des redressements importants, avec des bases d’imposition atteignant 433 414 euros pour l’année 2016 après application du coefficient de 1,25 applicable aux distributions.
La question de la double imposition en 2017
Le cœur du litige portait notamment sur la somme de 50 844 euros correspondant au solde du troisième versement prévu par le protocole transactionnel.
M. B. soutenait avoir déjà déclaré cette somme dans sa déclaration de revenus pour l’année 2017, dans la catégorie des traitements et salaires. Il avait en effet déclaré un montant total de 160 844 euros de salaires pour cette année, incluant selon lui la somme litigieuse.
L’administration fiscale, de son côté, avait soumis cette même somme à l’impôt sur le fondement de l’article 111 c du CGI, considérant qu’il s’agissait de revenus distribués et non de salaires.
Article 111 c du Code général des impôts : « Sont notamment considérés comme revenus distribués : (…) c. Les rémunérations et avantages occultes. »
La décision de la Cour administrative d’appel
Sur le bien-fondé de la requalification en revenus distribués
La Cour a d’abord confirmé l’analyse de l’administration concernant la qualification juridique des sommes perçues. Elle a retenu que M. B. avait continué à exercer les fonctions de dirigeant de fait de la société Nobel Connexion après son éviction officielle, sur la base de plusieurs éléments :
- Les courriers adressés au siège social étaient réexpédiés vers M. B. via une autre société
- L’adresse de courriel et les coordonnées téléphoniques communiquées à la société de domiciliation appartenaient à M. B. et sa sœur
- L’activité de l’entreprise était sous-traitée à des sociétés détenues à 90% par M. B.
- Le commissaire aux comptes n’avait pas été informé de l’éviction de M. B. et le considérait toujours comme le dirigeant
- Les sœurs de M. B., officiellement dirigeantes, n’avaient qu’une « connaissance très vague du fonctionnement de l’entreprise »
La Cour a ainsi validé la requalification de l’indemnité transactionnelle en avantage occulte constitutif d’une distribution de bénéfices, le licenciement étant qualifié de fictif.
Sur la double imposition de la somme de 50 844 euros
En revanche, la Cour a donné raison au contribuable sur un point crucial. Elle a constaté que :
- M. B. avait déclaré 160 844 euros de salaires pour l’année 2017
- Il avait encaissé le 17 février 2017 un chèque de 110 000 euros de la société Nobel Connexion
- Les éléments concordants produits permettaient d’établir que la somme de 50 844 euros avait bien été incluse dans sa déclaration de salaires
La Cour a jugé que « faute d’éléments de contradiction crédibles » apportés par l’administration, M. B. avait effectivement déclaré cette somme et qu’elle ne pouvait donc pas être imposée une seconde fois.
Toutefois, la Cour a précisé que cette somme « devait être imposée dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers et non pas des salaires », confirmant ainsi la nature juridique des versements retenue par l’administration, tout en sanctionnant la tentative de double imposition.
L’enseignement pour le contribuable
- Interdiction de la double imposition : une somme déjà déclarée et imposée ne peut faire l'objet d'une nouvelle imposition, même si elle a été déclarée dans une catégorie inappropriée
- Charge de la preuve : le contribuable qui invoque une déclaration préalable doit apporter des éléments concordants, mais l'administration doit ensuite apporter des « éléments de contradiction crédibles »
- Gérance de fait : l'administration peut requalifier un licenciement de fictif si elle démontre que le dirigeant officiellement évincé a continué à exercer un contrôle effectif sur la société
- Conservation des preuves : les relevés bancaires attestant des dates d'encaissement et les déclarations fiscales constituent des preuves essentielles en contentieux
Les implications pratiques
Pour les contribuables faisant l’objet d’un redressement
Cette décision rappelle l’importance de vérifier systématiquement que les sommes redressées n’ont pas déjà été déclarées, même dans une catégorie différente de celle retenue par l’administration. En cas de requalification de revenus (ici, de salaires en revenus de capitaux mobiliers), le contribuable doit s’assurer qu’il n’y a pas de chevauchement avec des sommes déjà soumises à l’impôt.
Sur la documentation des opérations financières
Il est crucial de conserver l’ensemble des justificatifs permettant de retracer la chronologie des versements et leur déclaration :
- Relevés bancaires avec dates d’encaissement
- Copies des chèques
- Déclarations de revenus des années concernées
- Protocoles et conventions prévoyant les versements
Sur le recours hiérarchique
La décision rejette le moyen tiré de l’atteinte au droit au recours hiérarchique, en relevant que ce recours prévu à l’article L. 411-2 du code des relations entre le public et l’administration est un recours gracieux « facultatif » et que le contribuable avait en tout état de cause déposé son recours contentieux dans les délais. Cette précision rappelle que le recours hiérarchique ne constitue pas une garantie substantielle dont la méconnaissance entraînerait la décharge des impositions.
Sur la qualification de gérance de fait
Cette affaire illustre la rigueur de l’analyse menée par l’administration et les juridictions pour établir l’existence d’une gérance de fait. Les éléments retenus (réexpédition du courrier, coordonnées téléphoniques, sous-traitance à des sociétés contrôlées, témoignages) constituent un faisceau d’indices concordants que le contribuable aura des difficultés à contester s’il ne peut démontrer une organisation interne différente et une autonomie réelle des dirigeants officiels.
Les contribuables envisageant une transmission d’entreprise ou une éviction officielle de leurs fonctions doivent veiller à ce que le changement de direction soit effectif et documenté, sous peine de voir les avantages perçus requalifiés en revenus distribués avec application du coefficient de 1,25 et des pénalités pour manquement délibéré.
