Engagement de caution d'un dirigeant : 199 000 euros déduits du revenu imposable après contrôle fiscal

Les faits du litige fiscal

Mme B… était gérante et associée indirecte, via la société holding Yateodi, de trois sociétés spécialisées dans l’aménagement d’intérieur : Sobyz, Atelier d’Oz et Byzance. L’administration fiscale a engagé un examen de sa situation fiscale personnelle (ESFP) qui a conduit à des redressements significatifs au titre des années 2015 à 2017.

Les rectifications portaient sur deux catégories de revenus :

• Des virements bancaires perçus sur son compte personnel (14 986 € en 2016 et 16 044 € en 2017), qualifiés de revenus distribués
• Des crédits sur ses comptes courants d’associée dans les trois sociétés du groupe, considérés comme des revenus de capitaux mobiliers disponibles

L’administration a notamment relevé un crédit de 200 000 euros sur le compte courant d’associée de Mme B… dans la société Sobyz au titre de l’année 2016. La contribuable soutenait que cette somme lui avait servi à honorer un engagement de caution qu’elle avait souscrit en faveur de la société Byzance, alors en redressement judiciaire depuis 2013.

Le tribunal administratif de Melun, par jugement du 20 novembre 2024, avait déchargé les impositions de l’année 2015 mais rejeté la demande pour 2016 et 2017. Mme B… a interjeté appel.

La déductibilité de l’engagement de caution du dirigeant

Le cadre juridique applicable

La Cour administrative d’appel de Paris rappelle les conditions permettant à un dirigeant salarié de déduire de son revenu imposable les sommes versées en exécution d’un engagement de caution :

Les dispositions des articles 13 et 83-3° du code général des impôts permettent au dirigeant salarié d’une société de déduire de son revenu imposable de l’année au cours de laquelle il en a effectué le versement des sommes payées en exécution d’un engagement de caution souscrit en faveur d’un tiers.

Cette déduction est soumise à cinq conditions cumulatives :

1. L’engagement de caution doit se rattacher directement à la qualité de dirigeant
2. Il doit avoir été consenti en vue de servir les intérêts de la société
3. Il ne doit pas être hors de proportion avec les rémunérations perçues
4. La société dirigée ne devait pas être en mesure de se porter elle-même caution
5. Les activités du dirigeant pouvaient être mises en péril par une défaillance de la débitrice principale

L’admission de la déduction par la Cour

La CAA de Paris reconnaît que Mme B… remplit l’ensemble de ces conditions. Elle relève que :

• L’engagement de caution avait été souscrit personnellement auprès d’un établissement bancaire en faveur de la société Byzance dont elle était gérante
• Ce cautionnement se rattachait directement à sa qualité de dirigeante
• Il avait été consenti en vue de servir les intérêts de la société Byzance, qui se trouvait en redressement judiciaire
• Le montant de 199 000 euros n’était pas hors de proportion avec les rémunérations alors perçues

En conséquence, la Cour ordonne la réduction de la base imposable de Mme B… au titre de l’année 2016 de la somme de 199 000 euros, par substitution éventuelle à la déduction forfaitaire de 10 % pour frais professionnels.

Le maintien partiel des impositions sur les comptes courants

Les crédits de compte courant présumés disponibles

La Cour rappelle le principe fondamental en matière de revenus de capitaux mobiliers :

Les sommes inscrites au crédit d’un compte courant d’associé ont, sauf preuve contraire apportée par l’associé titulaire du compte, le caractère de revenus imposables dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers.

Cette présomption de disponibilité pèse sur le contribuable, qui doit établir qu’il était dans l’impossibilité d’appréhender les sommes créditées.

Les arguments écartés par la Cour

Concernant le crédit de 75 426 euros inscrit sur le compte courant de la société Sobyz avec le libellé “fusion de compte courant”, Mme B… soutenait que cette écriture comptable ne correspondait à aucun mouvement de fonds effectif. La Cour écarte cet argument en relevant que la société disposait de valeurs mobilières de placement de 209 088 euros susceptibles d’être converties en liquidités.

Pour les crédits de 60 000 euros dans la société Byzance et de 70 000 euros puis 50 000 euros dans la société Atelier d’Oz, la contribuable invoquait le redressement judiciaire et le contrôle de la trésorerie par un administrateur judiciaire. La Cour rejette ces moyens, constatant notamment que la société Atelier d’Oz disposait de disponibilités de 219 692 euros à la clôture de l’exercice 2016.

La décharge des pénalités pour manquement délibéré

Le renversement de la charge de la preuve sur l’intention

C’est sur le terrain des pénalités pour manquement délibéré que la contribuable obtient une victoire significative. L’article 1729 du CGI prévoit une majoration de 40 % en cas de manquement délibéré, mais c’est à l’administration d’en établir le caractère intentionnel.

La Cour distingue deux situations :

Les pénalités maintenues concernent les rémunérations non déclarées (147 000 € perçus en 2016 contre 60 000 € déclarés) et les virements présentés comme des remboursements de frais (14 986 € et 16 044 €). L’importance des omissions et la qualité de gérante justifient le caractère délibéré.

Les pénalités annulées portent sur les crédits de comptes courants d’associée. La Cour relève que l’administration n’établit pas le caractère intentionnel des manquements :

L’administration n’établit pas le caractère délibéré des manquements relatifs aux crédits de ses comptes courants d’associée faute de démontrer, dans les circonstances particulières de l’espèce, eu égard notamment au contexte du redressement judiciaire de la société Byzance et à la responsabilité incertaine des écritures comptables en cause passées dans les trois sociétés, susceptibles de relever en l’espèce d’une initiative propre du comptable, que du seul fait de sa qualité de gérante de ces entreprises, Mme B… ne pouvait ignorer qu’elle aurait dû déclarer les sommes litigieuses.

Les implications pratiques

Pour les dirigeants cautions de leurs sociétés

Cette décision confirme l’intérêt fiscal de documenter précisément les engagements de caution souscrits par les dirigeants. En cas de mise en jeu de la caution, le versement effectué peut être déduit du revenu imposable si les conditions jurisprudentielles sont réunies.

Il est essentiel de conserver :

• L’acte de cautionnement établissant le lien avec les fonctions de dirigeant
• Les justificatifs des rémunérations perçues pour démontrer l’absence de disproportion
• Les éléments attestant de l’impossibilité pour la société de se porter elle-même caution
• La preuve du versement effectif des sommes au créancier

Pour les associés titulaires de comptes courants

La présomption de disponibilité des sommes inscrites en compte courant d’associé reste difficile à renverser. Les arguments tirés de l’insuffisance de trésorerie sont généralement écartés si la société dispose d’autres actifs liquides ou facilement mobilisables.

Les dirigeants de sociétés en difficulté doivent être particulièrement vigilants : les écritures comptables passées sur leurs comptes courants peuvent générer une imposition même en l’absence de flux de trésorerie effectif.

Pour la contestation des pénalités

Cette décision illustre l’importance de distinguer le principal des pénalités dans la stratégie contentieuse. Même lorsque l’impôt reste dû, les pénalités pour manquement délibéré peuvent être contestées avec succès si l’administration ne démontre pas l’intention frauduleuse.

Les circonstances susceptibles d’exonérer le contribuable des pénalités incluent :

• Le recours à un expert-comptable pour les écritures litigieuses
• Le contexte de difficultés économiques ou de procédure collective
• La complexité des flux financiers intra-groupe
• L’absence de bénéfice personnel tiré des omissions

L’Etat a par ailleurs été condamné à verser 1 500 euros à la contribuable au titre des frais de procédure, reconnaissance du bien-fondé partiel de son recours.