Les faits du litige fiscal
M. B., gérant et associé de plusieurs sociétés immobilières, détenait notamment 99 % des parts de la SCI des Remparts ainsi que des parts dans la SARL Immobilier Partners. Cette dernière société occupait des locaux appartenant à la SCI des Remparts et lui versait à ce titre des loyers annuels.
À la suite d’un examen de situation fiscale personnelle (ESFP), l’administration fiscale a relevé qu’une somme de 14 400 euros avait été inscrite au crédit du compte courant d’associé de M. B. dans les livres de la société Immobilier Partners au titre de l’exercice 2015, sous le libellé « location immobilière ».
Considérant cette inscription comme dénuée de justification, l’administration l’a qualifiée de revenu distribué au sens de l’article 109 du Code général des impôts et l’a soumise aux contributions sociales sur les revenus du patrimoine.
Le contribuable a contesté ce redressement, faisant valoir que cette somme correspondait en réalité au paiement des loyers dus par Immobilier Partners à la SCI des Remparts, et que ces mêmes revenus avaient déjà été déclarés et imposés comme revenus fonciers dans ses propres déclarations.
L’erreur de qualification révélée : une simple irrégularité comptable
L’article 109 du Code général des impôts dispose :
« 1. Sont considérés comme revenus distribués : (…) 2° Toutes les sommes ou valeurs mises à la disposition des associés, actionnaires ou porteurs de parts et non prélevées sur les bénéfices. (…) »
En application de ce texte, les sommes inscrites au crédit d’un compte courant d’associé d’une société soumise à l’impôt sur les sociétés sont présumées constituer des revenus distribués imposables, sauf si l’associé apporte la preuve contraire.
Dans cette affaire, M. B. a démontré que :
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La somme de 14 400 euros correspondait aux loyers que la société Immobilier Partners devait à la SCI des Remparts pour l’occupation de ses locaux ;
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La SCI des Remparts, société relevant de l’article 8 du CGI (transparence fiscale), avait régulièrement déclaré ces loyers comme revenus fonciers ;
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M. B., en tant qu’associé à 99 % de cette SCI, avait été personnellement imposé sur ces revenus fonciers.
La Cour relève que l’administration ne conteste pas que la société Immobilier Partners ait pu « irrégulièrement comptabiliser l’acquittement des loyers en cause, faisant apparaître à tort le règlement d’une dette à l’égard de M. B. au lieu de la SCI des Remparts ».
En d’autres termes, il s’agissait d’une simple erreur d’imputation comptable : le comptable de la société Immobilier Partners avait mal enregistré le règlement des loyers en créditant le compte courant de l’associé plutôt que de constater le paiement à la SCI créancière.
La décision de la Cour administrative d’appel
La CAA de Paris tire les conséquences de cette démonstration avec une clarté remarquable.
La preuve contraire apportée par le contribuable
La Cour considère que « le requérant doit être regardé comme justifiant que la somme de 14 400 euros créditée sur son compte courant d’associé ouvert dans les comptes de la société Immobilier Partners n’a pas le caractère d’un revenu imposable dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers ».
Cette qualification est déterminante : si la somme ne constitue pas un revenu distribué, elle ne peut être soumise aux contributions sociales sur les revenus du patrimoine au titre de cette catégorie.
La reconnaissance de la double imposition
La Cour va plus loin en constatant l’existence d’une double imposition :
« L’administration ne conteste pas que M. B. a été assujetti à des contributions sociales à concurrence des revenus fonciers d’un montant de 14 400 euros comptabilisés par la SCI des Remparts à raison des loyers dus par la société Immobilier Partners. Par suite, les contributions sociales litigieuses à raison de revenus distribués constituent une double imposition de ces revenus fonciers et doivent dès lors être déchargées. »
Ce raisonnement est implacable : les mêmes 14 400 euros auraient été imposés deux fois aux contributions sociales — une première fois comme revenus fonciers transparents de la SCI, une seconde fois comme revenus distribués de la SARL.
Le dispositif de l’arrêt
La Cour prononce :
- La réduction de la base imposable aux contributions sociales de 14 400 euros ;
- La décharge de la cotisation supplémentaire correspondante ;
- La condamnation de l’État à verser 1 500 euros au titre des frais de justice.
L’enseignement pour le contribuable
- Une inscription au crédit d'un compte courant d'associé n'est pas automatiquement un revenu distribué : le contribuable peut apporter la preuve contraire
- Une erreur de comptabilisation (imputation sur le mauvais compte) ne doit pas conduire à une double imposition économique des mêmes revenus
- La traçabilité des flux financiers entre sociétés d'un même groupe est essentielle pour se défendre efficacement
- Le principe d'interdiction de la double imposition peut être invoqué même en l'absence de vice de procédure formel
- La charge de la preuve peut se retourner contre l'administration qui ne conteste pas les explications du contribuable
Les implications pratiques
Pour les dirigeants détenant plusieurs sociétés
Cette décision rappelle l’importance cruciale de la rigueur comptable dans les groupes de sociétés, même informels. Lorsqu’une société règle une dette pour le compte d’une autre entité liée à l’associé commun, l’écriture comptable doit refléter fidèlement la réalité juridique :
- Le paiement d’un loyer à une SCI doit être comptabilisé comme tel, et non comme un versement à l’associé ;
- Toute erreur d’imputation peut conduire l’administration à requalifier le flux en revenu distribué présumé.
Pour la défense contentieuse
L’arrêt illustre parfaitement la stratégie de preuve contraire face à une présomption de distribution. Pour renverser la présomption de l’article 109, il convient de :
- Identifier la nature réelle du flux : ici, un paiement de loyer mal comptabilisé ;
- Démontrer que ce revenu a déjà été déclaré sous une autre qualification (revenus fonciers) ;
- Prouver que l’imposition a déjà été acquittée sur ces mêmes revenus.
L’attitude de l’administration en défense
Il est notable que l’administration n’a pas contesté les éléments factuels avancés par le contribuable. La Cour relève expressément que l’administration « ne conteste pas » la comptabilisation des loyers par la SCI ni l’imposition déjà acquittée.
Cette absence de contestation s’est retournée contre le service vérificateur. En contentieux fiscal, le silence de l’administration sur un point de fait peut valoir reconnaissance implicite, ce qui allège considérablement la charge probatoire du contribuable.
Vigilance sur les comptes courants d’associés
Les comptes courants d’associés restent un terrain d’investigation privilégié de l’administration fiscale lors des contrôles. Chaque mouvement créditeur est susceptible d’être analysé comme un revenu distribué. Il est donc recommandé de :
- Documenter systématiquement l’origine de chaque crédit (facture, contrat, décision d’assemblée) ;
- Conserver les pièces justificatives pendant toute la durée du délai de reprise (en principe 3 ans, étendu à 10 ans en cas de comptes à l’étranger) ;
- S’assurer de la cohérence entre les écritures comptables des différentes sociétés du groupe.
Cette décision de la CAA de Paris constitue un rappel salutaire : la qualification juridique d’un flux financier ne peut se déduire de sa seule apparence comptable. L’administration fiscale doit tenir compte de la réalité économique des opérations et ne peut imposer deux fois les mêmes revenus sous des qualifications différentes.
